引言

影响税负的两大要素分别是计税基础和税率，特别是对计税基础的解释，更是攸关税负合理化的关键因素。在计税基础为零的情形下，不论法定税率有多高，应纳税额（计税基础乘上税率）也是零。

值得纳税人留意的是，即将于2026年1月1日起施行的《增值税法》，对于增值税计税基础的“销售额”定义，从《增值税暂行条例》的 “收取的全部价款和价外费用”，调整为“取得的与之相关的价款，包括货币和非货币形式的经济利益对应的全部价款”。

纳税人要关心的是，此一立法的文字表述调整，对未来解释增值税的计税基础，究竟会产生哪些有利或不利的影响？兹举一例加以说明，甲公司销售货物给乙公司，乙公司因延期付款，支付给甲公司一笔延期付款利息，请问该笔利息应否缴纳增值税？

如果依法要缴纳增值税，甲公司开票给乙公司的金额，也要包含该笔延期付款利息，并按时缴纳申报，否则可能面临补税，甚至处罚的税务风险。纳税人不可不慎，以免违法而仍不自知。

一、区分不同层次的讨论

关于延期付款利息是否需要缴纳增值税，为展开有意义的讨论及思考，有必要区分为以下的不同讨论层次。

首先，不论是《增值税暂行条例》第6条第1款或《增值税法》第17条，均对销售额是否有包含延期付款利息作出规定。因此问题讨论的重心，不在于是否有足够的法律基础作为征税的依据。

其次，基于增值税是法定间接税的税负转嫁原理，延期付款利息所对应的销项税额，法定纳税人虽是甲公司，但经济上的承担者却是乙公司。此时，延期付款利息是否需要缴纳增值税的讨论重点，在于对乙公司征税是否合理？是否合乎税法的基本原理？是否过度加重乙公司的增值税税负？

此时，是否征税的讨论，将由寻找合适的征税依据转向税法的解释。税法的解释，虽以文义为出发，但不等于照搬字面解释。故，延期付款利息是否需要缴纳增值税的探讨，最后的分析难点在于，如何对征税依据进行合目的性、维持体系一致性的税法解释。

二、征税依据的立法变化:从形式判断到实质认定

（一）形式判断

根据《增值税暂行条例》第6条第1款规定，增值税的销售额为纳税人发生应税销售行为收取的全部价款和价外费用。乙公司支付给甲公司的延期付款利息虽不构成交易的全部价款，但为避免纳税义务人通过巧立名目方式，规避缴纳税款的义务。若构成“价外费用”，仍应一并计算销售额，征收增值税。

为进一步解释“价外费用”，统一执法口径，《增值税暂行条例实施细则》第12条举例说明典型的“价外费用”类型。同时，为防止挂一漏万，并加上兜底规定。称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。

因此，有税务机关遂以此认定，延期付款利息应作为价外费用，依照《增值税暂行条例》第6条第1款规定，缴纳增值税。

（二）实质认定

若根据《增值税法》第17条规定，尽管该条文取消“价外费用”的表述，但实际上是以“取得的与之相关的价款”替代“价外费用”的用语表述。这与现行仍有效的《增值税暂行条例》最大不同点是，突出给付与对待给付，两者之间的对价关联性。因此，延期付款所支付的利息，是否需要缴纳增值税，就不再是对“价外费用”的解释，而是“与之相关的价款”的认定。乙公司延期付款所支付的利息与甲公司销售货物，两者是否具备对待给付与给付的相关性，有待进一步的实质判断，兹说明如下。

三、对延期付款利息，原则上不宜也不该征收增值税

（一）基于税法的合目的性解释、体系性的税法解释

《增值税法》第17条规定，销售额，是指纳税人发生应税交易取得的与之相关的价款，包括货币和非货币形式的经济利益对应的全部价款，不包括按照一般计税方法计算的销项税额和按照简易计税方法计算的应纳税额。

称应税交易，依《增值税法》第3条第2款规定，是指有偿将货物、不动产的所有权移转与他人，有偿提供服务予他人，或有偿转让无形资产的所有权或使用权予他人使用收益，以取得代价者。因此，《增值税法》第17条所称销售额，是以买卖双方基于给付、对待给付的交换关系所产生者为限。

买卖双方甲公司、乙公司约定交易价格时，由于未能预知买受人乙公司是否迟延支付货款，难以事前将迟延利息，计入销售货物的给付交换对价。因此，其非属《增值税法》第17条所称的销售额，不应征增值税。

甲公司因买受人乙公司迟延支付价款，向买受人乙公司收取的迟延利息，其性质是因乙公司迟延支付货款造成的损害赔偿，并非纳税人甲公司销售货物给乙公司的应税交易代价。将迟延利息一律认为属于增值税的销售额，并未区分迟延利息、支付货款、销售货物三者的本质，及应税交易之内在相关性，偏离与《增值税法》第17条的立法意旨。

（二）基于税法量能平等负担原则的体系性解释

基于税法量能平等原则，开征增值税的实质正当性，在于通过买受方消费支出，间接推定其在经济上的税收负担能力。因此，增值税在经济上具有一般消费税的性质。但若由买受方来申报缴纳增值税，将大幅增加征税成本。为了征税经济的考虑，立法技术上，增值税改以销售方为纳税人，对销售的应税交易行为征收增值税。

因此，迟延付款的利息，与买受方因消费所为的支出，不具消费上的连结，非衡量买受人经济上给付能力的标准，在税法体系上不应被解释为增值税的税收客体。

既然迟延付款的利息不是增值税的税收客体，也就无法对其征税。

（三）对延期付款利息，例外征收增值税

基于税收分配公平的考虑，若纳税人没有合理商业目的，滥用延期付款利息的法律形式，规避增值税销售额的情形，而被认定为避税。税务机关仍应根据与实质上经济利益相当之法律形式，对延期付款利息，例外征收增值税。

（作者李俊明为上海交通大学法学院财税法研究中心执行主任）

来源：李俊明